作业成本法在矿山的运用研究
⇨⇦
摘要：企业实施高度机械化和自动化后，制造费用占产品成本的比重越来越大，特别是在WLQ矿山实际调研后发现，高额的制造费用再按传统方法作为间接费用分配，已不能反映矿山的真实成本，WLQ矿山实施作业成本法迫在眉睫。本文先介绍作业成本法的概念、计算步骤，然后阐述作业成本法在WLQ矿山的应用，特别是以采矿作业区为例，具体阐述确认作业中心和成本动因的内容。
关键词：作业成本法 作业 成本动因 采矿作业区
着高新技术的发展和在先进生产环境下生产自动化的实现，许多人工已被机器取代，间接费用的比重大大提高，而且成为产品成本的主体，直接成本的比重将变得很小。产品成本结构如此大的变化使得传统的＂数量基础成本计算＂已难以反映产品的消耗，从而不能核算企业自动化的效益，不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息。所以，目前我国一些具备高额制造费用、有先进计算机技术的矿山企业都非常适合应用作业成本法。实施作业成本法将为制造费用比重大的企业提供更为准确的产品成本，为定价策略提供相应的成本信息，加强对成本有效的管理和控制。
一、作业成本法概述
作业成本法是以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象产品或服务的一种成本计算方法。其中资源是指支持作业成本和费用的来源，是企业生产耗费的最原始状态。作业是指企业生产经营活动中消耗资源的某种活动，作业中心是一系列相互联系、能够实现某种特定功能的同质作业归集在一起形成的作业集合。成本动因是指引起成本发生的因素，一般统称分配基础。
这种方法的理论依据是成本对象产品或者劳务耗费作业，作业耗费资源，生产导致作业发生，作业导致成本发生。所以，向成本对象分配的应该是作业成本，分配的基础应该是作业成本的耗费量。
二、作业成本法的计算步骤
作业成本法的基本程序包括确定作业、选择成本动因、计算成本分配率、将成本分配给产品。
（一）确认主要作业，明确作业中心。作业是指企业在生产经营过程中所进行的一系列与产品生产或者劳务的提供有关的各项具体活动，它是企业生产经营过程中必要的组成部分，作业都要消耗资源并导致相应的成本。为了减少期间费用分配率的数量并相应简化作业成本计算的过程，各种作业根据如下两个特点将相同或相近的作业合并。首先，它们在逻辑上是联系的。其次，它们对所有产品具有共同的资源消耗率。由一系列同质的作业相联系的间接费用的集合，被称为同质成本库。
（二）选择成本动因，设立成本库。成本动因，也称成本驱动因素，是指对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，是对作业的量化，作业所需的工作量和工作耗费的因素，既包括本作业与前一作业的因素，也包括作业内部的因素。选择合理的成本动因很重要，要把企业看作价值链的组合，照顾到动因选择的全面性、代表性、操作性及动因与其他部门的密切关联性。成本动因是将作业成本分配到成本对象中去的分配基础。
（三）计算成本分配率，作为将成本向产品分配的基础。会计人员应当对所有的成本动因计算成本分配率。成本分配率指单位成本动因应负担的成本。
（四）将成本分配给产品。
三、作业成本法在WLQ矿山企业的运用
WLQ矿山产品品种多样，包括普石、优石、白云石三种成品矿和颗粒灰、消灰、活性灰和清烧四种深加工产品。根据生产工艺，WLQ矿的组织结构分为采矿、选矿、活性一、活性二、清烧几个大的主体作业区和能动中心、检修两个辅助作业区以及职能科室这样的管理部门。成品矿的成本以采矿、选矿两个作业区为成本核算中心。颗粒灰这个品种以活性一区消化片区的费用为核算的基础。活性灰的费用分为两部分，一部分是活性一区的直接生产成本，一部分是活性二区的直接生产成本，这两部分汇总后作为活性灰的成本核算依据，清烧直接以清烧作业区费用为核算基础。能动中心、检修、矿属职能科室三块费用作为制造费用的矿管费核算。本文以WLQ矿山采矿这个主体作业区为例，介绍作业成本法在采矿作业区确认作业中心和确定成本动因方面的具体内容：
（一）确认主要作业和作业中心。在采矿过程中主要有四个部分，这四个部分可以成为作业成本法中的作业中心，即爆破、钻孔、铲装和运输。
（二）确定成本动因合理分配辅助费用。
1.单位作业成次，反映对每单位产品产量或服务所进行的工作，即使单位产品受益的作业。单位水平作业所耗用的资源量是同产品产量或服务量成比例的，或者说是同直接人工小时、机器小时成比例的。在露天的矿山采矿过程中，以产量为分配基础，铲装过程和运输过程发生的费用，包括铲装车司机工资、铲装车的折旧、铲装车的运营费、铲装车保险费、铲装车修理费、电能消耗等。运输过程使用的汽车和电机车，由于是露天采矿，只有用汽车将矿石运到排土场，再由电机车运到选矿作业区。在这个过程中消耗汽车司机的工资，汽车和电机车的折旧和修理费用，汽车的燃料费用、电费、保险费和低值易耗品的费用等应根据产量进行分配。
2.批作业成次，由生产批别次数直接引起，与生产数量无关。批量水平作业和单位水平作业的主要区别在于完成批量水平作业所需要的资源不依赖于每批次所包含的单位数。首先应统计在爆破过程中使用的炸药量，然后把归集的辅助费用除以炸药的总用量得到分配率。在爆破之前，需要请设计人员勘探地形地貌，发生的人工费用，设计人员找到合适的位置钻孔，钻孔机在钻孔过程中的消耗，钻孔机的维护人员工资，钻孔机的折旧费用、修理费用、运营费、保险费、电能消耗等根据批次进行分配。
3.能量作业成次，使企业生产经营正常运转的工作，即使某个机构或某个部门受益的作业。这些作业与产品的种类、生产的批次、每种产品的生产数量无关。由于矿山为节约成本，大部分的作业都被安排在晚上，所以供照明的电费属于能量作业成次。
WLQ矿成本项目有原主材料、辅助材料、燃料及动力，人工成本与制造费用。原主材料包括自产产品和外购矿，采用实际成本核算的加权平均法计价，辅助材料指直接用于产品生产的外购辅助材料，包括：耐火材料、钢球、破碎衬板、球磨衬板、运输皮带等。燃料及动力指直接用于产品生产的外购燃料和动力。直接人工成本包括生产工人的工资、职工福利费、工会经费、保险及公积金。制造费用指企业为生产产品和提供劳务发生的各项间接费用，包括矿级及生产单位管理人员人工成本、折旧、劳动保护费等福利费、保险费及公积金、办公费、水电费用、差旅费、备品备件、运输费等。这些间接成本先在＂制造费用＂科目归集再按一定的分配标准分配计入产品成本。
（三）具体核算步骤。第一，将审核后的各项生产经营费用计入产品成本，非生产经营费用计入期间费用。第二，将产品的生产成本分为直接成本和间接成本，按照产量比进行各个品种直接成本的第一次分配。具体操作是：将采矿、选矿二车间的费用按照普石、白云石分别占成品矿总量的比例进行分摊;活性车间的消化片费用按照颗粒灰占生灰的比例进行分配;活性车间活性片费用和清烧车间费用直接作为活性灰、清烧两个品种的费用。第三，将计入制造费用的矿管费（间接费用）按照产量比例对各个品种进行二次分配。具体是将每月已计入制造费用的矿管费按照各个品种占全部品种的产量比为基础，进行再次分配。第四，月底将各个品种当月的外购量和合同单价计算每月各个品种的外购成本，将前步已做了两次分配的各个品种的费用和各个凭证的外购成本合并归集，作为最终产品的生产成本。第五，分配到各个品种的当期生产费用和产量与期初库存成本和库存量。进行加权平均计算，根据计算出的加权平均销售单价计算当期的销售成本。
作业成本计算法相对于传统的方法确实有其优越的方面。首先，它能比较客观、准确地反映企业的生产成本以及存货价值，具有真实性与可信性，给企业带来了多方面的效益。作业成本法对于制造费用的精确分配，使得其在生产制造企业有更为广泛的运用。同一种产品的单位成本在作业成本法下和传统成本法下计算出的结果常有差异，甚至相差悬殊。同时，实施作业成本法目的并不仅仅在于产品成本的正确计算，还在于计量各种作业所耗用资源的成本，本质上是分析资源的流动，控制成本并优化资源的配置。其次，任何一个成本核算系统并不是越准确就越好，关键还需考虑其成本，因而实施作业成本法应遵循成本—效益原则。再次，作业成本法是一种理论性与实用性都很强的管理科学，可以与现有的成本系统相系并有机结合。Z
参考文献：
[1]王建华.作业成本法及其应用分析[J].商业会计，2014，（4）.
[2]刘潇痕.我国企业应用作业成本法研究[J].中国乡镇企业会计，2014，（11）.
[3]刘红梅.作业成本法在我国露天矿山企业应用的可行性[J].科技情报开发与经济，2006，（16）.
作者简介：
周青松，女，湖北广播电视大学（湖北科技职业学院经济贸易学院），讲师，硕士;研究方向：财务会计与会计岗位教学。