上市公司内部控制信息披露质量问题研究
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【摘要】 长生生物疫苗事件产生了诸多不良后果，引起了社會各界的极大关注，暴露了长生生物内部控制失效的现实，上市公司内部控制信息披露质量问题令人反思。文章从长生生物内部控制信息披露的具体情况入手，分析造成内控信息披露失效的诸多因素，旨在为提高我国上市公司内部控制信息披露质量提供一些思路。
【关键词】 长生生物;内部控制;信息披露质量
【中图分类号】 F233 【文献标识码】 A 【文章编号】 1002-5812（2019）03-0083-02
2018年7月15日，国家药品监督管理局通过官方网站发布通告称，长春长生生物科技有限责任公司在生产冻干人用狂犬病疫苗过程中存在记录造假等严重违反《药品生产质量管理规范》的行为。之后事件不断发酵，引进了全国的极大关注，长生生物股票于2018年7月16日跌停。问题疫苗事件对于长生生物来说并非偶然，公司在2015年借壳黄海机械上市后，屡次出现问题疫苗事件，可见公司内部控制存在重大缺陷，但公司并未在内部控制报告中予以披露，同时注册会计师出具的也是标准无保留意见审计报告，由此可见，我国上市公司内部控制信息披露还存在一定问题。
一、2016—2018年长生生物内部控制信息披露分析
2016—2018年，长生生物的内部控制信息披露主要包括三个方面，一是公司内部控制自我评价和内部控制规则落实自查表;二是注册会计师内部控制鉴证报告;三是作为独立财务顾问的兴业证券对内部控制规则落实自查表的核查意见。
（一）公司内部控制自我评价结果
2016—2018年，长生生物内部控制自我评价报告结果基本一致，董事会认为，公司于内部控制评价报告基准日，基于财务报告的内部控制和非财务报告的内部控制两个方面都不存在重大缺陷和重要缺陷，也未发生影响内部控制有效性评价结论的各项因素，因此公司的内部控制是整体有效的。
（二）公司内部控制规则落实自查表
从长生生物内部控制规则落实自查表中的信息可以得出以下结论：公司的内部审计、信息披露、内幕交易、募集资金、关联交易、对外担保、重大投资、其他事项等八项内容都符合相关内部控制规则。
（三）注册会计师鉴证报告
长生生物2016—2018年三年的内部控制鉴证报告都是由致同会计师事务所出具的标准无保留意见审计报告，认为长生生物在财务报告内部控制和非财务报告内部控制两方面都能够建立和有效实施内部控制。
（四）兴业证券对内部控制规则落实自查表的核查意见
2016—2018年，兴业证券对长生生物的内部控制规则落实自查表的核查都表示无异议，认为长生生物2015—2017年度的《内部控制规则落实自查表》能够按照深交所的要求，完整如实地反映内部控制规则的落实情况。
从2016—2018年长生生物对外披露的内部控制相关信息可以看出，从公司董事会的自我评价到注册会计师的审计鉴证报告，从公司管理层的内部控制自查到外部独立财务顾问的核查都不存在重大、重要缺陷，可见内部控制信息披露与实际情况不符。那么上市公司的内部控制信息披露质量如何评价？又应该进行怎样的监督和管理呢？本文对此进行探讨。
二、上市公司内部控制信息披露的反思
根据深圳迪博内部控制与风险管理研究院《中国上市公司2018年内部控制白皮书》，自2008年财政部等五部委联合发布《内部控制基本规范》以来，我国上市公司内部控制评价报告披露比例基本呈逐年上升趋势，从2008年的43.75%到2018年的92.49%。上市公司内部控制信息披露的数量不断上升，质量也有所提升，但仍存在明显问题。
（一）相关法律法规尚不健全，不能满足内部控制与风险管理的需要
长生生物董事长高俊芳身兼董事长、总经理和财务总监的职务，这种做法触及了公司治理结构中的两个重要风险点，即＂企业对控股股东是否在资产、财务、人员方面实现相互独立＂和＂对经理层的权力是否存在必要的监督和约束机制＂。董事长与总经理在职务上不分离已经影响了董事会对经理层的约束和监督，而长生生物董事长高俊芳还兼任财务总监，更是违背了资产、财务、人员的相互独立原则，在这种情况下，董事会的监管作用非常有限，公司的内部治理结构形同虚设，只能通过外部治理进行制衡，严重情况下还会造成实际控制人凌驾于内部控制之上，导致内部控制失效。但是上市公司中并非长生生物一家存在这样的现象，在内部控制评价报告中也不会将这一点作为内部控制缺陷予以披露。
（二）关系国计民生的重要行业在内部控制评价上要有特殊要求
长生生物在2016—2018年连续三年未曾披露任何内部控制缺陷，但实际上在2016年和2017年，长生生物已经有两个批次的白百破疫苗出现问题，在狂犬病疫苗事件发生之前，公司的白百破疫苗生产车间已经停产，甚至在深交所的质询函中提及，长生生物被吉林药监局于2017年10月27日予以立案调查，白百破疫苗总共的罚没损失是334余万元，但公司不仅未在内部控制评价报告中披露，甚至未做任何披露。公司在回复深交所的质疑时引用了深交所《股票上市规则》9.2条所述的＂10%比重＂，认为公司在2016年和2017年百白破疫苗的营业收入都未达到10%的比例，因此公司判定该事项不属于应披露的信息。可见长生生物的内部控制缺陷认定标准不能真实反映公司的内部控制缺陷情况，类似长生生物这种关系国计民生的上市公司，一旦发生产品质量问题，不应该简单地以金额来判断其是否存在缺陷和是否应对外披露，更应该从其影响面及性质来判断缺陷并及时对外披露。
（三）上市公司自愿披露内部控制缺陷的意愿较低
一直以来，长生生物存在多项内部控制重大缺陷，例如在生产过程中编造生产记录和产品检验记录，随意变更工艺参数和设备。这是导致长生生物生产的人用狂犬病疫苗出现问题的直接原因，造成此问题的直接原因是生产管理内部控制失效，公司的内部治理、社会责任等相应内部控制应用存在问题，以及内部监督形同虚设，是公司自上而下的造假行为。对于如此重大的内部控制缺陷，公司在内部控制评价报告中却未做任何披露。根据迪博《中国上市公司2018年内部控制白皮书》，内部控制评级为C、D的上市公司占比21.67%，但纳入内部控制指数评级范围的上市公司中，仅有3.66%的公司披露了其存在内部控制重大或重要缺陷，1.85%的公司认定其内部控制为非整体有效，内部控制评价结论未能充分反映上市公司内部控制的真实水平。由此可见，上市公司自愿披露内部控制缺陷的意愿较低。上市公司披露内部控制缺陷有可能造成不良后果，最直接的影响是导致公司股价下跌，更深层次的影响还有许多，例如影响公司的社会形象，投资者的不信任，证券分析的负面评价等，因此，很多上市公司都不愿意主动披露内部控制缺陷，仅仅是在东窗事发后再披露相关缺陷，更有甚者将内部控制缺陷披露在评价报告的其他事项中，大而化小，小而化无。
（四）注册会计师内部控制审计质量有待提高
根据迪博《中国上市公司2018年内部控制白皮书》，内部控制评级为C、D的上市公司占比为21.67%，但审计意见为非标意见的公司占比仅为3.11%，为否定意见的公司占比仅为1.23%，为否定意见的5家公司内部控制评价结论与审计意见不一致，其中4家公司的内部控制评价结论认为内部控制整体有效，将财务报告重大缺陷认定为一般缺陷。致和会计师事务所同时作为长生生物的内部控制审计和财务报表审计的会计师事务所，在长生生物借壳上市之后的三年，连续出具了标准意见审计报告。可见主动披露内部控制缺陷的上市公司很少，注册会计师审计意见与内部控制评价结论不一致更是少之又少，因此，注册会计师内部控制审计质量亟待提高。
（五）上市公司信息披露监管有待提高
根据国家目前对资本市场实施的强监管政策，监管部门的监管力度有所增强，2017年上市公司被监管关注和问询的频次明显上升，但监管部门的监管仍是事后＂消防员＂式的被动监管。长生生物疫苗事件后，深交所对长生生物连发两份《关注函》，分别是：中小板关注函[2018]第254号和中小板关注函[2018]第260号，特别是第260号关注的事件是2016年和2017年公司所涉及的白百破疫苗问题，监管相对滞后。监管部门应充分利用大数据、云计算、人工智能等技术对上市公司的信息披露进行及时监管，并形成对内部控制信息披露的责任人、公司和审计师问责和处罚的制度。
长生生物疫苗事件后，各方矛头直指长生生物的内部控制，认为其内部控制存在重大缺陷，内部控制信息披露可信度受到质疑，内部控制信息披露质量堪忧，提高上市公司内部控制信息披露质量任重而道远。S
【主要参考文献】
[ 1 ] 财政部会计司.企业内部控制规范讲解[M].北京：经济科学出版社，2010.
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[ 3 ] 韩华丽，张德容.上市公司内部控制信息披露质量影响因素分析——基于熵模型计量法[J].商业会计，2018，（04）.