浅论营改增对房地产开发企业税负及利润的影响
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摘 要：2016年3月23日，财政部、国家税务总局发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税[2016]36号文。这个文件的颁布，标志着房地产业作为最后一批试点行业，所有行业均已进入增值税时代。在全面营改增之后，房地产开发企业的纳税环境发生了相应的变化，其对企业税负及利润产生了哪些影响，需要我们在项目实际开发和建设过程中加以研究和探索，正确理解和解读各项最新的税收政策，从而才能更好地适应政策变化给企业带来的各种影响。
关键词：房地产开发企业;营改增解析;影响及应对措施
一、＂营改增＂政策在房地产开发企业的解析
（一）纳税种类的变化
在全面营改增之后，房地产开发企业的纳税人销售房产时缴纳的营业税变为缴纳增值税，行业涉及的主要税种：房产税、土地使用税、土地增值税、企业所得税、印花税等其他税种暂未发生大的变化。
（二）计税方法和税率的变化
在全行业均纳入营改增试点的范围后。营业税时代也在此刻退出了历史舞台。营改增之前，对房地产开发企业要求全部以房产销售额作为征税对象征收营业税，税率统一为5%;营改增之后，针对房地产开发企业文件规定对于2016年4月30日前取得《建筑工程施工许可证》的房地产老项目，可以选择按简易计税方法5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。2016年4月30日以后取得《建筑工程施工许可证》的项目必须按一般纳税人计税方式计税，目前增值税税率已调整为9%。这标志着房地产开发企业增值税时代的正式到来。在当今税收政策频繁调整和变化的环境下，对房地产开发企业的税负有着怎样的变化和影响，需要我们去做更具体的思考和探讨。以我司目前正在开发的房地产项目为例，对比营业税的征税方式和营改增以后新的计税方式，企业在税负上确实产生了差异，对于房地产开发企业来说是减负了还是增加税收负担，我们可以通过具体数据加以对比和分析。按照国务院及李克强总理的讲话精神，在全面实施营改增后对所有企业税负会只减不增。相信房地产开发类企业也是如此。
在2016年5月1日全面实施营改增之后，房地产开发企业增值税税率也经过了二次调整，分别是2018年5月1日起，纳税人发生增值税应税销售行为11%税率的，税率调整为10%。及2019年4月1日起，纳税人发生增值税应税销售行为10%税率的，税率调整为现行的9%。将来增值税税率可能会进一步下调。
二、＂营改增＂对房地产开发企业税负产生的实际影响
（一）营业税和增值税征收方式的比较
以我司位于浙江地区的房地产开发项目为例，开发项目预计总的含税销售收入约16亿元。按照营业税的纳税标准，公司应缴纳营业税金为16亿元*5%=8000万元，加上需缴纳城建税、教育费附加、地方教育费附加10%，税金金额为800万元，共计需要缴纳营业税金及附加8800万元。
营改增后按照目前增值税9%的税率水平，在计算项目实现16亿元销售收入应确定的销售额时，税改文件对房地产开发企业销售额的计算是有特殊规定的。根据国家税务总局公告2016年第18号文，《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告，其中就有具体的规定：第四条 房地产开发企业中的一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下：销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）。第五条 当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款。当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。
对照以上文件规定，假设所有可销售面积对应的货值16亿元全部成功销售，相应的土地价款成本将可以全部抵扣，项目在土地拍卖时取得土地价款为4.05亿元，按照最新调整的增值税税率9%，计算如下：销售额=（16亿元-4.05亿元）÷（1+9%）=10.96亿元，实际产生的销项税额=10.96亿元*9%=9864万元。
由于增值税有增值才征税没增值不征税，一般纳税人既有销项税额的发生，又有进项税额的取得，进销抵扣以后才是实际应纳的税金。根据各行业的税率，项目取得进项税的情况要分别计算，其中有总包施工单位的成本支出，取得的成本发票进项税率为9%，前期设计、咨询、监理等一般进项税率为6%，采购类业务一般进项税率为13%，营销管理类费用一般税率为6%。按照项目相关成本费用的支出情况测算：进项税额分别为前期设计、咨询等103万元，建筑安装类4680万元，采购类145万元，营销管理类288万元。项目取得的增值税进项税额合计为5216万元。通过计算得出销项税额为9864万元，进项税额为5216万元，实际抵减后应缴纳的增值税税金9864-5216=4648万元，附加税金4648×10%=465万元，合计应缴纳增值税金及附加税5113万元。从以上数据分析得出：全面营改增后房产开发类企业流转税实际税负有较大幅度下降。
（二）对土地增值税税负的影响
具体分析一下土地增值税税负的相关数据，在营业税时期企业收入和成本都是按合同实际发生额直接确认，营改增以后收入和成本都需要实行价税分离，得出不含税收入和成本。下面以數据对比的方式比较营改增前后发生的变化。
表1 项目土地增值税表
单位：万元
从以上数据分析得出在营改增后，项目的整体增值额增加，从而导致土地增值税税负略有上升。
（三）对企业所得税税负及利润的影响
再简要分析一下对企业所得税税负及利润的影响，在营业税时期及营改增以后的变化情况。
表2 项目整体所得税及利润
单位：万元
营改增后企业缴纳的所得税对比改革之前基本持平，由于土地增值税税负略有上升，导致企业净利润小幅度下降。
综上分析，营业税改为征收增值税之后，房地产开发企业各税种税负有升有降，但是企业整体税收负担有明显下降，成本也有所降低。从上例企业实际发生的纳税数据分析，房企改征增值税从根本上解决了营业税重复征税的问题。增值税遵循的原则是有增值才征税无增值不征税，因此对于纳税人而言营改增之后纳税形式更加公平、更加合理。
三＂营改增＂后税收环境变化的应对措施
（一）做好事先筹划，提高增值税进项税额抵扣比例
在项目实际的开发建设过程中，我们寻找的合作供应商或施工单位，在同等条件下，必须要求对方单位具有一般纳税人的资格，目的是可以正常取得税率为6%、9%、13%的增值税进项税额。如果选择小规模纳税人，税率为3%。由于成本基数大，累加起来就会产生较大的差异，这样会使企业的税负增加。所以选择一般纳税人作为合作对象企业可以取得更多的进项抵扣税额，从而减少实际税负。
（二）提高房地产开发企业甲供材料比例
目前建筑施工类企业进项税率为9%，在条件许可的情况下，如果部分工程项目可以采用工程施工与材料购买相分离的方式，所需材料由房企自行采购（甲供材料），房地产开发企业可以直接取得最高税率为13%的增值税进项税发票，可以多取得4%的进项抵扣税额，直接有效降低房企实际税负。如：电梯采购、灯具采购、入户门采购等等，可以采用直接采购的合同形式。
（三）加强财务人员培训，提高业务处理能力
营改增后作为财务人员，必须转变观念，对增值税进项税额具有抵税效应，应牢记于心。在同等条件下，要求招采部门在选择合作单位和供应商时必须为一般纳税人，可以取得增值税专用发票的，不应使用普通发票。提高财务人员增值税税务处理能力，多参加有关税务方面的培训，才能更好地解读税收政策变化给企业带来的各种影响。同行间多学习多交流，从而不断提高自身的业务能力及水平。
结束语：
根据企业实际案例分析，营改增后房地产开发企业的税收环境确实发生了较大变化，企业整体税负对比营业税时期也有显著下降，在税改的浪潮下对所有纳税人而言都是全面税改的受益者，因此房地产企业应在一次次的税改中抓住机遇，并不断提升自我。在实际工作中我们更需要对：增值税进项税额合理取得、经济合同签订、工程招投标、日常财务核算等加强管理，规范企业各类经济行为。加快各项涉税制度的完善和建设，形成一套行之有效的应对措施和工作流程，并加以严格执行。从而才能让房地产企业在发展的道路上走得更稳更远。
参考文献：
[1]国家税务总局公告2016年第18号文，《房地產开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告