虚假会计报表的粉饰与识别
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（合肥财经职业学院会计系，安徽 合肥 230601）
【摘 要】会计报表作为报表使用者了解企业最重要的渠道，应该能真实、公允地反映企业的财务状况和经营成果等。然而，在实际中，企业编制虚假会计报表的行为在我国还大量存在，且隐蔽性越来越强。本文从会计报表粉饰的动因入手，分析会计报表粉饰的类型及常见手段，最后提出会计报表粉饰的识别方法。
【关键词】报表粉饰；利润操控；收入确认
在社会不断发展，法制不断完善的今天，虚假的会计报表隐蔽性越来越强，误导报表使用者做出错误的判断和决策，而且使监管部门不能及时发现问题，危害性相当大，严重破坏市场经济秩序。因此，通过对虚假会计报表的分析研究，了解其常见的作假手段，掌握相应的识别方法，有利于维护报表使用者的利益，促进市场经济秩序的正常运转。
一、粉饰会计报表的动因
由于企业所有者与经营者利益不一致、信息的不对称，而外部监管又不利，给企业粉饰会计报表提供了极大的空间。信息提供者往往是尽力满足信息使用者对财务状况的＂期望＂。其结果当然极有可能使信息＂差之千里＂。企业操纵会计信息、粉饰会计报表的常见动机可归纳如下：
（一）完成业绩考核。公司的经营业绩，其考核办法一般是以财务指标为基础，如产值、主营业务收入、销售利润率等，而这些指标都涉及到会计数据，即会计报表。公司经营者为了在经营业绩上出彩，为了完成上级主管部门对其的考核要求，就有可能对其会计报表进行粉饰。
（二）便于借贷资金。在当前市场经济的环境下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需求，一般不愿意贷款给亏损严重或缺乏资信的企业，而在我国企业普遍面临资金短缺的局面。面对此局面，一些经营业绩欠佳，财务状况不健全的公司为了获得金融机构的信贷资金或其他供应商的商业信用，难免要用块＂遮羞布＂粉飾一番。
（三）减少纳税。企业所得税是在会计利润的基础上，通过纳税调整，将会计利润调整为应纳税所得额，再乘上适用所得税率而得出的。因此，企业经营者为了确保＂企业的利益＂，则通过粉饰报表、缩减利润来达到偷税、漏税、延迟纳税的目的。
（四）明确或推卸责任。经营者为了明确或推卸责任给前任或后任企业经营者。通常采用的方法是把坏账、积压存款、长期资产损失、闲置固定资产、待处理财产损益等虚拟资产一次性处理为损失，把长期挂账的高龄应收账款进行大刀阔斧的清理，以导致利益大幅度降低。
二、粉饰会计报表的类型及常见手段
（一）会计报表粉饰的类型
1、粉饰经营业绩。企业经营业绩以利润指标表示，根据粉饰经营业绩的需要，操作利润的形式也就呈现出多样化。
（1）利润最大化。它的动机是希望通过提升企业业绩水平获得不能获得的经济利益，典型的操作手法有：提前确认收入、推迟结转成本、收益性支出混为资本性支出、减少各项准备的计提、增加折旧年限、亏损挂账、关联交易等等。
（2）利润最小化。除了可减少纳税之外，还可以将以后年度亏损提前置于本年度。典型的操作方法有：推迟确认收入，提前结转成本、使用加速折旧法、减少折旧年限、增加各项准备的计提，将应予于资本化的费用列入当期损益等。
（3）利润均衡化。企业为了塑造生产经营稳定的外部形象，以获取较高的资信等级，为对外筹借资金打下基础就通常采用此种类型。典型的做法有：利用应收应付账户、跨期摊提账户和递延账户来调节利润，精心策划利润逐步增长的趋势。
（4）利润清洗。当企业更换法定代表人，新任法定代表人为了明确或推卸责任，往往采用此法。典型手法是：将坏账、积压的存贷、长期投资损失、闲置的固定资产、待处理资产盈亏等一系列不良或虚拟财产一次性处理为亏损，以便为将来的盈利营造空间。
2、粉饰财务状况。一个企业的财务状况的好坏与其资产负债状况密切相关。因此，粉饰财务状况主要是以操纵企业的资产和负债入手。
（1）粉饰资产。粉饰资产主要表现为高估、虚列资产来改善企业财务状况，这样不仅有利于对外筹资而且还可获得股权方面的潜在利益。典型手法有：改变资产确认的条件，修改资产计量的标准，虚构交易事项，不按规定计提八项资产减值准备，资产的亏损不予转销而长期挂账。
（2）粉饰负债。粉饰负债主要表现在低估负债，从形式上降低企业财务危险、提高信用级别、便于对外筹资。典型手法有：改变负债确认的条件，变更负债确认的标准，违背负债的形式，偿还的会计核算准则。
总之，会计报表粉饰动机决定了会计报表粉饰的类型。基于业绩考核、获取信贷资金和仕途看升等目标，会计报表粉饰一般以利润最大化、利润均衡化以及高估资产、低估负债的形式出现；基于纳税和推卸责任等目的，会计报表粉饰一般以利润最小化和利润清洗的形式出现。
（二）会计报表粉饰的常见手段
1、真实的反映虚假的经济业务。这是最常使用的一种粉饰手段。它通过构造各种实质上是虚假的业务来实现报表粉饰。常见的手段包括虚假销售对象、填制虚假发票和出库单、混淆会计科目等。
2、不恰当的选择会计核算方法和变更会计政策。由于权责发生制和收付制的差别，会计准则和会计制度具有一定的灵活性，在同一交易事项的会计处理上可能有多种可供选择的会计处理方法。因此，会计政策的选择也无疑为企业粉饰报表提供了另一条＂有利＂途径。
3、虚拟资产挂账。虚拟资产挂账主要是指公司对于不再对企业有利用价值的项目不予注销。如已经没有生产能力的固定资产，三年以上的应收账款等计入当中从而粉饰报表。
三、会计报表粉饰的识别方法
（一）通过剔除不良资产，考核利润总额的真实性
如果不良资产总额接近或超过净资产，说明企业的持续经营可能有问题；如果不良资产的增加幅度超过利润总额的增加幅度，说明企业当期的利润表＂有水分＂。这样可以从金额较大的科目着手发现问题。
（二）通过剔除关联交易，比较合并会计报表
这种方法是指将来自关联企业的营业收入和利润总额予以剔除，以判断企业的盈利是否扎实、利润是否稳定。如果上市公司的会计报表与其母公司的合并会计报表进行对比分析时，母公司合并会计报表的利润总额（应剔除上市公司的利润总额）大大低于上市公司的利润总额，就有可能意味着母公司通过关联交易将利润＂包装注入＂上市公司。
（三）考核异常利润，分析利润来源的稳定性
这种方法就是将其他业务利润、投资收益、补贴收入、营业外收入从企业的利润总额中剔除，以分析和评价企业利润来源的稳定性。
（四）分析现金流量，判断各利润指标的质量
这种方法就是将经营活动和投资活动产生的现金净流量分别于主营业务利润、投资收益和净利润进行比较分析。如果没有相应现金净流量的利润，将意味着与已经确认为利润相对应的资产可能属于不能转化为现金流量的虚拟资产，表明企业可能存在着粉饰会计报表的现象。
四、总结
要识别企业是否编制虚假财务报表，不仅需要财务报表使用者掌握虚假报表的识别方法，还需要今后的工作中进一步完善各种制度规定，压缩企业粉饰财务报表的空间，提高企业会计信息的可信程度。
作者简介：李仙绒（1983—），女，合肥财经职业学院校内讲师，研究方向：财务管理，会计教学。
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