经营行为中企业所得税税收筹划研究
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【摘要】 企业运营过程中可能涉及的税种很多，企业所得税是其中的重要一种。影响所得税的因素有应纳税所得额以及税率。为了在竞争中占据有利位置，企业不但要通过先进的技术或者手段降低生产以及管理成本，还要积极利用税收筹划减轻税负，从而实现降低成本的目的。文章使用定性与定量方法，以财务管理为切入点探讨了企业经营行为中的所得税税收筹划，希望能够充实相关的研究理论并为企业操作实务提供一些参考。
【关键词】 经营行为;所得税;税收筹划
【中图分类号】 F275 【文献标识码】 A 【文章编号】 1002-5812（2019）22-0054-03
应纳税所得额是在企业收入基础上进行各种抵扣之后得出的。影响企业所得税的因素比较多，还涉及众多的抵扣项目，抵扣项目金额越大，企业的应纳税所得额就会越小，相应缴纳的所得税就会越少。很显然，企业进行所得税税收筹划要充分考虑各种要素，即收入、成本以及费用。本文从三个方面详细探讨了企业所得税的税收筹划，以帮助企业实现更好的节税目标。
一、收入的所得税筹划
（一）科学选定销售方式
销售方式直接影响结算方式，因此，选择不同的销售方式，企业确认收入的时间也存在一定区别。税法规定：通过分期付款结算的企业，应该按照合同规定的日期确认收入;通过代销方式结算的企业，应该按照代销协议中约定的日期确认收入;通过预收结算的企业，应该在发货日确认收入。所以，企业应根据自身的实际情况选择最经济的销售方式，从而实现减轻税负的目标。当然，选择销售方式时还应注意以下两点：一是最好不要以托收承付的方式销售。这种销售方式要求企业必须在完善所有要求资料以及发货之后就要确认收入，换言之，就是需要缴纳税款时，企业实际上并没有销售收入流入，造成了要预付税款的情况，损失了税款的时间价值。二是适当考虑推后收入的确认。如果企业拥有相应的资金实力，而且财务风险也在可控范围之内，那么可以和客户签订付款协议，将部分收入推后到次年确认，这样就能免费享受到税金的时间价值。不过，这里必须注意财务风险问题，如果递延之后很有可能无法收回货款，就不能推后客户付款的时间，以免因小失大。
（二）享受小型微利企业税收优惠
按照当前企业所得税法的相关规定，对于满足小型微利要求的企业可以按20%的税率征收所得税。所以，如果条件允许，企业应选择分立从而满足小型微利的要求，进而享受20%这一低税率。
例1：RH集团是一家上市公司，主营机械制造业务。集团在总部当地设立了两家分公司：RD公司现有员工43人，公司资产1 200万元;FL公司现有员工49人，公司资产1 500万元。如果没有任何纳税调整，2018年这两家分公司的应纳税所得额都是29万元。（1）筹划方案。方案A：维持现在的运营模式。方案B：RH集团下设的RD公司与FL公司设立为子公司。（2）方案对比。维持现在的运营模式：RD公司与FL公司需要缴纳的企业所得税=58×25%=14.5（万元）;转为子公司之后，RD公司需要缴纳的企业所得税=29×20%=5.8（万元），FL公司需要缴纳的企业所得税同样也是5.8万元;两家公司缴纳的企業所得税共计5.8×2=11.6（万元）。不难看出，以子公司设立RD公司与FL公司能够帮助集团少缴纳2.9万元（14.5-11.6）企业所得税，所以方案B更加经济。不过，也要考虑分立成本与管理费用，以及这种分立对集团可能造成的影响。（3）实施条件。①将企业分立出去其实也算是一种重组行为，RH集团只有符合税法的相关规定才能进行重组，才可以把RD公司与FL公司的100%股权全部保留住。②分立需要接受主管税务部门的审核，因此，存在一定的风险，因为主管税务部门很有可能会认定该分立行为存在明显的不合理之处或者有避税嫌疑，从而要求企业重新调整税项、补缴税款。③分立的方式更适合那些超出限定标准很多的企业。至于与标准比较接近的企业则没有必要通过这样的方式来减轻税负，可以借助其他的收入确认方式调整来节税，这种方式不但简单而且筹划风险也非常低，是较为安全的税收筹划方式。
（三）利用亏损税前抵减政策
税法规定：如果企业发生了亏损，那么可以在之后5个会计年度用税前利润抵减实际发生的亏损。换言之，企业可以通过这样的方式有效减小税基，不过时限只有5年，超过5年就不能对该亏损进行任何抵减。不难看出，进行这一税收筹划的关键就在第5年，如果存在无法完全抵减的风险，那么企业应该与买方协商修改结算方式或者结算时间，从而提高该年度的收入额，这样就能提升利润额从而实现全部抵减的目标。假设企业在第5年末借助折扣销售成功将销售收入提高了A，相应的折扣为B，仍未抵减的亏损额为C。不计增值税影响的话，进行筹划之前，企业需要缴纳的所得税额是A×25%;筹划之后需要缴纳的所得税额是A×25%-（B+C）×25%。不难看出，筹划之后所得税减少了（B+C）×25%。不过，我们还要衡量其与折扣B之间的关系，这里B相当于筹划成本，只有当B<（B+C）×25%时，这项筹划才有意义。
二、固定资产折旧的所得税筹划
企业有很多种固定资产折旧方法可以选择，不同方法生成的成本费用存在一定区别，所以，实际的抵税效果也就各不相同。
（一）不同折旧法的抵税效果比较
例2：RH集团扩建厂房之后引进了新的生产线，现在采购了生产线的配套设备，设备市场价格为600万元，预期净残值是0，设备使用过程中不用进行减值计提处理。假设RH集团的资金安全报酬率是10%。RH集团本来想使用5年直线法进行折旧，可申报之后却发现可以使用3年加速折旧法。
基于这种情况，RH集团进行了以下筹划：
（1）筹划方案。方案A：RH集团使用年限平均法计提折旧，时长5年;方案B：RH集团使用年数总和法计提折旧，时长5年;方案C：RH集团使用双倍余额递减法计提折旧，时长5年。
（2）方案对比。对不同方案的折旧额与抵税效果进行对比。不难看出，RH集团的三个可选方案中：方案C优于方案A与方案B，因此，C是最佳选择。
（3）实施条件。在选择折旧方法时，企业不但要考虑其实际产生的抵税效果，还要考虑以下三点：①使用方法的限制。税法规定，使用加速折旧法的固定资产必须满足一定的条件，如工作环境存在很强的腐蚀性等。企业在使用加速折旧法之前，必须明确固定资产是否达到了要求;若是固定资产不符合要求，企业仍使用该方法，那么就可能遭到主管税务机构的审查，不但要重新调整纳税，还可能面临高额罚款。②筹划的限制。会计准则明确要求企业一旦选择了一种折旧方法，就不可随意变更，只有符合要求提出申请变更并得到主管部门审批后方可变更。换言之，企业选择了折旧方法之后，即使发现其他方法更具有税收筹划优势，也无法用其他方法。③企业在选择折旧方法时还必须考虑自身的运营实际。如果处于盈利时期，那么加速折旧法较之直线法能够产生更多的前期费用，从而实现递延纳税，让企业可以免费享受税金的时间价值;如果处于亏损时期，这一时期不需要缴纳所得税，那么直线法更合适。见表1、表2。
（二）合理选择折旧年限
虽然我国税法对固定资产的折旧年限进行了相当严格的规定，不过，在部分资产的折旧年限上还是存在一定灵活性，这就为企业创造了税收筹划空间，本文对不同年限折旧情况下的抵税效果进行了详细分析。承上例，对比企业在压缩折旧年限之后能够获得的抵税收益，具体的折旧额与抵税效果见表3。
通过表3不难发现，两种方法中后者明显在抵税效果方面优于前者。主要原因在于，后者在前面几年计提了更高的折旧额，使得利润向后面年份转移，从而实现了延迟纳税的目的，企业相当于拿到了免息贷款，无偿享受了税金的时间价值。此外，如果企业处于亏损时期，那么就不应该选择压缩折旧年限，因为企业亏损时是不需要缴纳所得税的，也就是说折旧不会产生任何抵税效果，所以，应该将固定资产折旧的年限尽量延长，这样后期即使产生了利润也仍然有折旧额可以抵减，从而实现后期的抵税效果。
三、存货计价的所得税筹划
存货是企业重要的资产之一，因此，采用不同的存货计价方式不但会影响企业的营业成本，还会导致纳税额的变化。企业在对存货进行计价时，除了综合考虑自身运营情况、库存情况之外，还应将税负作为考虑因素。
（一）筹划方案
RH集团为了提升库存周转速度，计划出售原计划用来生产的外购原料，该原料6月的库存变动情况见表4。方案A：RH集团采取先进先出法;方案B：RH集团采取一次加权平均法;方案C：RH集团采取移动加权平均法。
（二）方案对比
RH集团若采取先进先出法，就会依照成本次序结转存货价值。可以计算得出RH集团6月的该项存货结转营业成本：0.2×2 500+0.3×6 500+0.3×1 500+0.4×3 500=4 300
（万元）。RH集团若采取一次加权平均法，则要将原料成本进行加权计算，并根据实际的卖出量计算结转成本，之后以此数据为基础核算营业成本，RH集团6月存货结转营业成本：原料单位加权成本平均=（1 800+2 400+2 400+
500） ÷（4 000+6 000+8 000+2 500）=0.3463 （萬元）。营业成本=（5 000+9 000）×0.3463=4 848.78（万元）。RH集团采取移动加权平均法，就需要在每次卖出原料的时候重新核算成本，并以此为基础进行结转与计算。其具体的计算过程和一次加权平均法原理一样。还可以计算得出RH集团6月的该项存货结转营业成本：原料单位加权成本平均=（2 400+500）+（8 000+2 500）=0.3463（万元）。营业成本=0.3463×9 000=2 485.71（万元）。原料单位加权成本平均=（2 400+0.2762×1 500）+（6 000+1 500）=0.3752（万元）。营业成本=0.3752×6 000=1 876.19（万元）。总营业成本=1 876.19+2 485.71=4 361.90（万元）。通过上面的计算，我们得出了以不同存货计价法为计算基础时RH集团的营业成本，根据营业成本数据可以计算相应的抵税效果，具体见表5。
通过表5可知，三种方法下一次加权平均法计算出的营业成本最大，因此，其产生的抵税效果也就最理想;先进先出法计算出的营业成本最小，因此，其产生的抵税效果最不理想;移动加权平均法的抵税效果居中。
（三）实施条件
企业通过存货进行税收筹划时，除了关注不同方法的具体抵税效果之外，还要关注筹划方案的实施条件：（1）企业已采用实际成本法进行成本核算，就难以充分利用存货计价法来筹划。（2）结合存货市场价格的变动情况。如果存货的市场价格处于提升状态，那么使用加权平均法能够产生更高的营业成本，这样就可以产生把利润移到后期的效果，从而实现延期纳税的目的，企业可以免费享受到税金的时间价值;如果存货的市场价格处于下滑状态，那么使用先进先出法能够产生更高的营业成本，这样就可以产生把利润移到后期的效果，从而实现延期纳税的目的，企业可以免费享受到税金的时间价值。（3）还应综合考虑其他因素。每个企业都有自身的运营实际，财务目标也千差万别，有些企业可能为了得到更高的会计利润开展筹资活动而不选择能实现更好抵税效果的存货计价法;另外，企业在选择存货计价法时，还应考虑其提高营业成本对利润造成的影响，如果将利润压得太低很可能使投资者对企业失去信心，从而导致企业筹资困难。最后，企业在变更存货计价法时还应确认其是否符合企业会计准则的要求。
【主要参考文献】
[1] 刘华.论企业税收筹划策略[J].商业会计，2016，（16）.
[2] 储红军.税收优惠政策与企业所得税税收筹划[J].无锡商业职业技术学院学报，2016，（04）.