论供销合作社企业在改制过程中的会计变化
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■中图分类号：F235 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）22-0097-02
摘要：供销合作社是为农服务的合作经济组织，是党和政府做好＂三农＂工作的重要载体，是新形势下推动农村经济社会发展不可替代、不可或缺的重要力量。随着社会主义市场经济的不断发展，供销合作社原有的单一购销业务已经不能适应市场需求，企业要生存发展，就必须寻求新的改革之路。文章从财务的角度，简要分析了供销社企业在改制过程中的会计变化。
关键词：供销社企业 改革改制 财务变化
天水土特产品公司是甘肃省供销合作社的直属企业，成立于1953年4月，是甘肃省供销社系统最早的二级批发企业之一，在其60多年的发展中，曾经为繁荣城乡市场，促进商品流通，扩大城乡经济交流，振兴农业经济做出了巨大的贡献。但改革开放以来，随着社会主义市场经济的逐步建立和完善，原有的單一的商品二级批发业务已经不能适应经济形势的发展，逐渐被市场经济所淘汰。由于在改革开放初期未能跟上社会和经济发展的步伐，仍沿用计划经济的经营模式和管理方式，企业经营陷入严重亏损、面临倒闭的窘境。2003年，天水土特产品公司按照当时的政策启动了全员＂买断＂的改革之路，但由于公司连年亏损，财务恶化，资金紧缺，买断费无从兑现。面对这种情形，绝大多数职工都选择离开企业自谋出路。
2008年9月，在全面清产核资的基础上，公司进行了股份制改造，改制组建了由甘肃省供销社控股、全体职工参股的新型企业——天水华阳实业开发有限公司。通过重组、改制，逐步建立产权明晰、责权明确、管理科学的现代企业制度，实现了企业股份化、公司股权多元化，理顺社企关系，建立起以产权为纽带，系统管理、行业管理和出资人管理相结合的新型管理体制。新公司充分发挥原有资产和渠道优势，开展多业经营，在不断扩大供销社原有的农资化肥等传统经营业务的同时，积极开拓房地产、物业服务等热门行业业务，企业的经营也向全新的领域渗透，逐步走向了稳步健康发展的路子，也把供销合作社企业打造成为联结市场更紧密、市场化运行更高效的合作经济组织。在企业改制的过程中，会计工作紧紧围绕企业的中心任务，不断调整完善财务管理方法和会计核算方式，助力企业改革改制。
一、会计核算的变化
会计核算的变化，主要表现在成本核算方面。由于企业的主营业务发生了变化，营业收入和营业成本的具体内容也相应变化，成本核算的内容、方法、科目、规则都发生了根本性的变化。
（一）企业改制前
企业改制以前，经营业务主要是农副产品、废旧物资收购，农资化肥和日用工业品的批发和零售，会计核算执行的是《商品流通企业会计制度》，会计科目的设置和运用以及会计核算方式都是依照商品流通企业会计制度规定进行。虽然2001年新的《企业会计制度》开始实施，但企业的会计核算方式基本维持不变，会计记账仍然以手工为主，会计电算化工作处于尝试阶段。
当时的会计核算业务主要是商品的购销核算、零售核算及库存商品的核算。批发业务按照商品品种进行明细核算，按照加权平均法结转商品销售成本；零售业务以商场柜台销售为主，以柜组为单位采用售价金额核算法，月末结转商品进销差价。在实行增值税以后，零售企业销售商品的售价是含税售价，即在商品的售价里包含了增值税销项税额。由于零售业务＂库存商品＂科目是按售价记账的，在设置＂库存商品＂科目的同时，要设置＂商品进销差价＂科目，商品销售时也按售价借记＂商品销售成本＂科目，贷记＂库存商品＂科目，即在平时暂按售价结转商品销售成本，到月末采用一定的方法，计算出已售商品的进销差价后，再对＂商品销售成本＂科目进行调整，将平时按售价结转的商品销售成本调整为商品销售进价成本。
（二）企业改制后
企业改制以后，房地产和资产经营业务成为了企业的主营业务，会计部门就要相应建立房地产企业的会计核算制度。改制后新成立的企业执行的是《小企业会计制度》，《小企业会计准则》出台后，转为执行《小企业会计准则》。为了能与企业的实际经营业务结合起来，在会计制度规定的基础上，增设了部分一级科目和二级科目。
1.增设一级科目。主要是核算房地产开发业务的会计科目，主要有：（1）＂开发成本＂科目。本科目核算房地产开发的费用和成本，包括：开支的拆迁补偿费、土地出让金或受让价款及相关税费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设备费等费用；开发采用出包方式的，根据预付给承包商的款项和工程进度估价的开发成本；工程采用自营方式发生的各项成本费用；分配应由开发产品承担的公共配套设施费、计提应上交有关部门管理的维修费和分摊的间接开发费用；应予资本化计入产品成本的借款费用等；结转开发完工并验收合格的房地产成本。（2）＂开发间接费用＂科目。本科目相当于工业企业的＂制造费用＂，核算为开发产品而发生除应由行政管理部门承担的费用以外的各项间接费用。（3）＂开发产品＂科目。本科目核算已开发完工、经验收合格的房地产。（4）＂出租开发产品＂科目。本科目核算用于出租经营但尚未转为固定资产的土地和房屋。（5）＂周转房＂科目。本科目核算安置拆迁居民周转使用的房屋。编制资产负债表时，以上5个会计科目的期末余额，均计入报表的＂存货＂项目。
2.增设二级科目。（1）在＂主营业务收入＂科目下设置了＂商品销售收入＂＂房地产销售收入＂＂商铺租赁收入＂＂物业管理费收入＂＂仓储收入＂五个二级科目，分别核算各类收入，并按部门进行明细核算。（2）在＂主营业务成本＂科目下设置了＂商品销售成本＂＂房地产销售成本＂两个二级科目，分别核算商品销售和房地产销售的成本。（3）在＂主营业务税金及附加＂科目下设置了＂商品销售税金及附加＂＂房地产销售税金及附加＂＂资产租赁业务税金及附加＂＂物业管理业务税金及附加＂＂仓储业务税金及附加＂五个二级科目，分别核算各类业务应负担的税金费用，并按部门进行明细核算。
3.基本核算方法（流程）。房地产业务发生的所有开发费用都在＂开发成本＂下核算。开发成本下一般设置基础设施费、公共配套设施费以及开发间接费用等明细核算与商品房开发有关的所有费用支出。取得的银行贷款在长短期借款里核算，借款和银行贷款的利息支出计入开发间接费中。一般房地产投入资本达到总投资的一定比例就可以预售商品房，而预售的房款在预收账款里核算。在客户用预收款发票换正规的商品房销售发票时，再将预收账款中相应部分的款项收入结转至销售收入，同时按比例从开发成本中结转销售成本，并计算缴纳增值税。
房地产业务是按预收账款和销售收入预缴所有税金（增值税、城建税、教育费附加、地方教育费附、印花税、土地增值税和企业所得税）的，整个开发项目完成以后，再进行土地增值税和企业所得税的项目汇算清缴。
二、会计制度的变化
在企业改制前的较早时期属于计划经济，供销社企业基本采用的是统购统销制度，企业必须严格按国家统一的供销合作社会计制度的有关规定进行账务处理。
当时实行的是计划管理的原则，农副产品实行计划收购和计划供应以及由供销社严格控制实行统一管理，所有购进量和供应量、购进标准和供应标准、购进价格和销售价格等，都由国家计划来确定。在会计核算方面，企业在发生农副产品销售业务时，按收购价格计算的价值（部分农副产品加收购税金）进行出库，即作为销售成本，而发生的大量生产性费用，却全部归入商品流通费。核算内容的多样性和管理体制的复杂性是其特点。
在企业改制后，按照现代企业制度要求建立了规范的企业财务管理制度，适应企业主营业务变化的需要，以《小企业会计准则》为基础，按照企业所处的行业特点，制定行之有效的会计制度。做好房地产财务的预算、控制、核算、分析和考核工作，依法合理筹资资金，有效控制和合理配置公司的财务资源。由于房地产开发企业具有资金密集度高、开发周期长、区域差异大、受宏观环境影响大、产业波及面广等特点，房地产开发企业在运营的过程中，会遇到各种内外部不利因素的影响，如果企业不能有效的应对，就可能引发财务危机。因此，在建立房地产企业财务管理制度的同时，着重加强了以下几方面财务管理制度的建设：（1）筹集资金的管理。为了保证公司经营的需要，想方设法筹集资金，合理运用资金，充分发挥资金的使用效能，加快资金周转，提高自有资金的收益率，是公司财务管理的主要任务。对各项支出统筹安排，分别轻重缓急，严格控制，注重节约，防止浪费，既是会计人员的责任，也是财务管理的重大课题。（2）经济核算的管理。通过财务活动加强经济核算，改善经营管理，降低开发成本，不断降低消耗，增加积累，提高投资效益和经济效益。（3）财务预算管理。在房地产企业内部推行财务预算管理，首要工作便是结合房地产企业的实际情况建立完善的预算管理体系，通过完善房地产企业的财务预算管理体系，确保房地产企业的财务预算管理工作的顺利开展。（4）制定会计信息化实施办法，全面实施会计信息化。采用现代科学技术，学习和运用专门的会计软件，将公司所有会计业务纳入会计信息化核算范围。
三、结语
供销合作社是为农服务的合作经济组织，是党和政府做好＂三农＂工作的重要载体，是新形势下推动农村经济社会发展不可替代、不可或缺的重要力量。供销合作社企业在为农村商品流通、农民生产生活服务等方面发挥着重要作用。由天水土特产品公司的改革实践可以看出，供销社企业的发展，与国家的经济形势和政策指导是密切相关的。在这一过程中，财务部门必须紧紧围绕企业的中心任务开展工作，会计核算必须紧跟企业的业务经营而相应完善和调整，才能充分发挥好会计的服务与监督职能。在当前供销社事业蓬勃发展的新时期，会计工作要积极吸收当代科学技术和社会科学的最新成果，将其综合运用于供销社企业管理之中，并通过建立完善的企业经营机制和财务管理制度，加强对社有资产的管理，实现会计核算和财务管理的科学化、规范化和信息化，全面提升供销社企业财务管理工作水平。J
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