探讨从资金运动的角度编制会计分录
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（黑龙江财经学院会计系，黑龙江 哈尔滨 150025）
【摘 要】经济活动中发生的经济业务，要通过编制会计分录后，才可以在账薄中进行登记，能否正确编制会计分录是整个会计工作的首要环节。对反映会计要素关系的现行会计等式的内涵进行挖掘，提出将会计等式二常态形式写成＂资产+费用=负债+所有者权益+收入＂，将会计等式三中＂收入＂、＂费用＂两要素定义为广义概念。
【关键词】资金运动；会计分录；经济业务
前言：
会计分录是表明一项经济业务应借应贷账户的名称及其金额的一种记录方法。编制会计分录是会计核算工作的第一步，任何经济业务都必须根据所编制的会计分录在账簿中进行登记。
一、传统的编制会计分录方法与资金运动角度的编制会计分录方法
（一）传统的编制会计分录方法
传统思想是以＂资产=负债+所有者权益＂为理论依据，以＂借＂、＂贷＂作为记账符号，按照＂有借必有贷、借贷必相等＂的记账规则，对发生的经济业务在两个或两个以上的账户中全面的、相互联系的记录。这种传统的做法，对于一名熟练的会计人员来说当然不会有什么问题，但是对于初学者来讲，却有一定的困难。首先，会计账户种类繁多，对于初学者而言，要在短时间内迅速判断各账户所属，不是一件很容易的事情；再者，＂借＂和＂贷＂在不同的会计科目中有其特定的含义。
（二）从资金运动角度编制会计分录的方法
资金只有在不断的运动中才能实现增值的目的。资金运动与会计有着紧密的联系，一般认为，资金运动是社会主义会计的对象。社会总资金运动是宏观会计的对象，个别的资金运动则是微观会计的对象，企业经营资金运动则是企业会计的对象。经营资金运动是企业资金在企业经营过程的不同阶段的循环和周转。从资金运动角度编制会计分录，主要是以资金运动作为研究对象，利用资金的运动向来写出会计分录。通常，工业企业的资金在运动中要经历三个阶段：准备阶段。在这一阶段，企业用货幣资金形态转化为资金形态。生产阶段。在这一阶段，劳动者和生产资料相结合，制造出符合社会需要的产品，储备资金形态转化为生产资金形态。销售阶段。企业将生产出来的产品销售出去，从流通中收回货币，资金又恢复货币资金形态。
（三）两种方法的不同
传统方法主要是写出经济业务所涉及的账户；判断经济业务所涉及的账户属于哪一类账户（资产、负债、所有者权益、利润、收入、费用）；根据账户的增减状况，判断各账户应记入＂借＂方还是＂贷＂方，而从资金运动角度编制会计分录的方法。是一种会计等式，会计等式也称为会计平衡公式、会计方程式，是表明各会计要素之间基本关系的恒等式，是会计理论发展中的伟大发现。会计等式不但是形成会计报表中资产负债表的基本框架，而且决定账户的基本结构和记账的方法。会计基础教学中，会计等式的教学是对学生进行＂会计启蒙＂的重要环节。因此，提高会计等式表述的准确性、清晰性，对深入理解复式记账原理、保证后续系列会计方法教学效果具有重要的现实意义。近年，众多学者从不同的研究视角对会计等式的内涵进行了深度挖掘，拓展了会计等式的新思维。
二、资金运动规律视角下的会计分录
（一）资金内在运动规律性的内涵
资金是企业财产物资的货币表现，可以是货币形态，也可以是实物或其他形态。资金运动则可概括为不同形态资金在数量上的增减变动。任何一项经济业务的发生，都可以抽象为一项资金项目的增加与一项资金项目的减少，由一种资金形态转变为另外一种资金形态，即资金的运动。以在工业企业为例：资金的运动过程可分为资金投入、资金周转和资金退出三个基本环节。其中资金周转涉及工业企业的主要经营过程，即购买过程、生产过程和销售过程。企业发生的所有经济业务无非涉及资金增加和减少两个方面，并且某项资金在量上的增加或减少，总是与另一项资金在量上的增加或减少相伴而生。换而言之，在资金运动中，一部分资金的减少或增加，总是有另一部分资金的增加或减少变动作为变化的原因，即资金的内在运动规律。例如，货币资金→固定资金，对应的是用货币购置固定资产业务，资金运动的结果是货币资金减少，而固定资金增加。
（二）资金运动规律下会计要素设置
资金运动所对应的各项资金项目或是经济业务形成了会计反映和监督的全部内容或客体，简称为会计对象。然而，这一概念涉及面过于广泛，而且又很抽象。为实现会计信息的决策有用目标，全面、准确体现资金运动的内在本质，形成了会计要素，即对会计对象的初次分类项目。为此，为全面揭示会计对象的运动规律，所设置的信息指标应能充分体现会计对象的运动特征。可见，以反映资金内在运动规律为目的而设置的会计要素，可分为两类，分别从资金的占用即去向与资金的来源两个面对同一资源进行反映，形成会计基本五要素。由于利润是收入和费用相比较后的结果，并在计算出利润金额后经利润分配后转入＂所有者权益＂与分配给所有者形成＂应付利润＂、＂应付股利＂（债权人权益），可归入到资金来源要素。可以看出，利润并未反映具体经济业务事项，在金额上等于收入与费用两要素配比之差。
（三）会计基本等式内涵思考
资产=负债+所有者权益（资产=权益）等式的成立有其特定的时点：一是在企业投产前，没有开展相关的生产经营活动，因此没有发生与经营活动相关的相关的收入与费用；二是在会期末结账后，企业相关的收入与费用全部结转（账结法）到＂本年利润＂账户，收入和费用类账户没有期末余额。在这种条件下，企业资金的运动只牵涉到资产、负债和所有者权益三大要素，因此可用企业全部资金的内在关系。当企业投产，开始生产经营活动，即会产生收入，又会发生相关的费用支出，当然，也可能继续有债权资金、所有者资金的投入或是退出。生产运作后，资金占用一方面形成资产，另一方面为生产过程中的各种耗费所占用，这些资金一方面来源于债权人和投资者，另一方面来源于收入；二是等式与一定性质的账户相结合，能够清晰指明不同性质账户的结构。即＂费用＂与＂资产＂同为表示资金的占用形式，可以归为一大类——资产类，且在等式左边，用借贷记账法的记账符号表示方向，按照借贷记账法＂有借必有贷，借贷必相等＂的记账规则，等式两边一方表资金去向，一方表资金来源的两大类要素势必一借一贷，这与借贷记账法下资产。
（四）盈利形势等式内涵思考
费用与利润三大要素之间的关系用数学等式表示出来，并不涉及社会再生产过程中的资金运动。但它是等式（1）与等式（3）的链接链条。在每一会计期末，会计人员将本期发生的各项收入与费用转入＂本年利润＂，账户余额将全部清零，计算出利润金额经利润分配后转入＂所有者权益＂与分配给所有者形成＂应付利润＂、＂应付股利＂（债权人权益）。在2006年《企业会计准则》（基本准则）表述为利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入利润的得利和损失等。原等式中收入与费用的配比结果与利润概念有相违背。改进意见是扩展收入与费用两大要素的概念，将原收入所包括的范围主营业务收入、其他业务收入、投资收益扩充至营业外收入，将费用要素原项目内容扩充至营业外支出。
三、结语
从资金运动的角度编制会计分录，可使复杂问题简单化，使抽象问题具体化。
以资金内在运动规律为研究视角，将会计要素资产、负债、所有者权益、收入与费用划分成反映资金来源与资金去向两类要素；这种方法较之传统会计分录编制方法对初学者来说相当简便、具体、易掌握。
【参考文献】
[1]财政部注册会计师委员会办公室。会计[M].北京：中国财政经济出版社，2002. 311。
[2]许春生。会计等式在现金流量表分析填列法中的应用[J].中国管理信息化，2012（7）.